企业重组业务的税务处理

财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知

根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（**令第512号）第七十五条规定，现就企业重组所涉及的企业所得税具体处理问题通知如下：

1、（1）什么是企业重组

本通知所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。

（2）企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。

（3）债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。

（4）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

（4）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

（5）合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。

（6）分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。

2、什么是股权支付？什么是非股权支付？

（1）股权支付

本通知所称股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；

（2）非股权支付

所称非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。

3、区分两种情况，不同情况适用不同的税务处理

4、企业重组，一般税务处理：

（一）法人形式转变及注册地改变

（1）法人形式转变

企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，

（2）或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区）

（3）处理：

A 应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业

B企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。

（4）法人简单改变——变更税务登记

企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。

（二）企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：

1.以非货币资产清偿债务——先把非货币资产卖了，然后抵债

（1）应当分解为转让相关非货币性资产

（2）按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务

（3）确认相关资产的所得或损失。

2.发生债权转股权的——先少还钱，然后抵债

（1）应当分解为债务清偿

（2）股权投资两项业务

（3）确认有关债务清偿所得或损失。

3.确认重组所得和损失

（1）债务重组所得

债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；

（2）债务重组损失

债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。

4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。

（三）企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：

1.被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。——卖方应该记录卖身买的值不值

2.收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。——买方取得的股权和资产以公允价值为基础

3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。

（四）企业合并，当事各方应按下列规定处理：

1.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。——买方以公允价值为基础

2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。——卖方按清算进行所得税处理

3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。——卖方每年利润都小于零，被合并后不能用买方的钱来弥补——因为已经反映在价值上了——不能重复计算

（五）企业分立，当事各方应按下列规定处理：主体公司和分支公司

1.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。——主体公司一公允价值计算分出的资产

2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。——分支公司以公允价值计算资产

3.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。——主体公司继续存在时，股东取得的对价视为主体公司的分配

4.被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。——主体公司不存在时，分支公司和股东按清算进行所得税处理

5.企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。 ——分立时自己的亏损不能让别人弥补

五、适用特殊税务处理的条件：

（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。——合理目的

（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。——股权或比例正常

（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。——改变不大

（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。——股份支付金额符合比例

（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。——取得股权的股东不能马上卖出去——老老实实的

六、企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：——因为卖方得到的都是股权，所以不能马上交税——交税就要现金流

（一）企业债务重组

（1）确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。——因为得到的都是股权，占据本年所得的50%以上，允许其五年计入

（2）债转股：企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。——债转股不急着交税

（二）股权收购

股权收购，买方购买的股权不低于卖方全部股权的50%，且买方在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%——即买方买了卖方大部分的身体，而且交给卖方股东的是自己的身体所有权

接下来的问题是：买方得到了多少钱，付出了多少钱？卖方得到了多少钱，付出了多少钱？

可以选择按以下规定处理：

1.卖方股东取得买方的计税基础，以资产原有计税基础确定。

2.买方取得卖方股权的计税基础，以资产原有计税基础确定。

3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

也就是说，卖方虽然以高价买入，但是不能以高价的资产以后在税前列支

换句话说，虽然130买入100的资产，还是不能将以130税前列支——为什么？

因为多出来的30交给了买方，而买方没有交税——所以可以叫做免税合并吗？

现在不交税=以后多交税——可能可以获得递延的优势——获得现金流

（三）资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%——即买方以自己公司的所有权为代价购买了卖方的大部分资产

可以选择按以下规定处理：

1.卖方取得买方企业股权的计税基础，以卖方资产的原值确定。

2.买方取得卖方资产的计税基础，以卖方资产的原有计税基础确定。

（四）企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并——买方用自己的大量股权买了所有的卖方以及同一控制下的企业合并

可以选择按以下规定处理：

1.买方接受卖方资产和负债的计税基础，以卖方资产负债表上的价值确定。

2.卖方合并前的相关所得税事项由买方承继。

3.可由买方弥补的卖方亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率

4卖方股东取得买方股权的计税基础，以买方税法口径的价值确定。

（五）企业分立，主体公司所有股东按原持股比例取得分支企业的股权，分支企业和主体企业均不改变原来的实质经营活动，且主体企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.分支企业接受主体企业资产和负债的计税基础，以主体企业的原有计税基础确定。——也就是说，分支公司没有赚到

2.主体企业已分立出去资产相应的所得税事项由分支企业承继。

3.主体企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分支企业继续弥补。

4.主体企业的股东取得分支企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的主体企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。——也就是说，主体公司股东没有赚到

如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。

（六）重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

赚的钱或亏的钱

七、中国境内股权资产收购交易——符合特定条件才可以获得递延——免税合并

企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，除应符合本通知第五条规定的条件外，还应同时符合下列条件，才可选择适用特殊性税务处理规定：

（一）非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；

（二）非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权；

（三）居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资；

（四）财政部、国家税务总局核准的其他情形。

八、本通知第七条第（三）项所指的居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股关系的非居民企业进行投资，其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。

九、在企业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。

在企业存续分立中，分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。

十、企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。——整体来看

十一、企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。

十二、对企业在重组过程中涉及的需要特别处理的企业所得税事项，由**财政、税务主管部门另行规定。